La Ley del Impuesto a las Ganancias (LIG) se ha ocupado de atender el efecto de la inflación mediante tres institutos diferentes y complementarios: (i) ajuste integral (estático y dinámico), (ii) actualización de costos computables y de amortizaciones y (iii) actualización de quebrantos.
Corresponde insistir en que estas tres correcciones trabajan sobre aspectos diferentes y son complementarias: si una se deja de lado, la corrección de la inflación será parcial.
El ajuste integral corrige el efecto de la inflación en el año que se liquida, considerando cómo impacta ésta en el patrimonio monetario de una empresa. Fue reimplantado por la Ley 27.430 con ciertas restricciones, y luego algunas modificaciones posteriores que intentaron impedir aún su aplicación efectiva.
Actualmente, para ejercicios iniciados a partir del 01/01/2021, y al no haberse aprobado por el Congreso el proyecto de Ley de Presupuesto para el 2022, el ajuste integral no presenta restricciones para su aplicación ni se difiere su efecto, como ocurrió anteriormente en tercios y luego en sextos.
La actualización de costos computables apunta a medir el precio de venta y el costo de adquisición en moneda homogénea, de forma tal de no reconocer como ganancia la inflación contenida en el valor de enajenación. Y la actualización de valores amortizables corrige la base de amortización año a año, de forma tal de mantener en el tiempo el poder adquisitivo de la cuota de amortización.
La Ley 27.430 condiciona estas actualizaciones a que sean sobre activos adquiridos en ejercicios comenzados desde el 01/01/2018, o bien sobre aquellos que hayan abonado el impuesto especial del revalúo impositivo. Pagar un impuesto especial para que no se distorsione la capacidad contributiva suena absurdo, pero así fue legislado.
Finalmente, la actualización de quebrantos se refiere a algo totalmente diferente. El quebranto, apunta a permitir en el impuesto a las ganancias una medición dinámica de la capacidad contributiva, es decir, no limitada a un período temporal dado (el período fiscal liquidado), lo cual persigue un fin de “justicia en la imposición” (equidad).
Si en un año hubo pérdida y en otro ganancias, no tiene lógica tomar ambas situaciones como compartimientos estancos, por ello la ley permite trasladar quebrantos y compensarlos con ganancias que se obtengan en los cinco años posteriores.
Visto así, y en un contexto inflacionario, si los quebrantos no se actualizan, el importe nominal que se computará en un ejercicio futuro no tendrá el mismo poder adquisitivo que en el ejercicio en que se generó.
Es básico, pero corresponde recordar que la actualización de un valor no implica un aumento del mismo, sólo mantiene el valor económico real de la moneda, frente a su progresivo envilecimiento. El reajuste no reviste entidad que configure lesión al derecho del Estado de recaudar el impuesto. Por el contrario, de no aplicarse la actualización, quien se vería afectado en su derecho de propiedad sería el contribuyente.
Actualmente, la LIG tiene prevista expresamente la actualización de los quebrantos de ejercicios anteriores, sobre la base de la variación del Indice de Precios Internos al por Mayor (IPIM).
La Ley 27.430 sustituyó el texto de este instituto (actualmente en el art. 23, antes en el 19), otorgándole una mejor redacción y contemplando la situación de los impuestos cedulares que introdujo. Sin embargo, no hubieron modificaciones en la metodología de actualización, tampoco en leyes posteriores que se ocuparon de retacear el ajuste por inflación. Curiosamente, para la actualización de quebrantos sigue vigente el Indice de Precios Internos al por Mayor (IPIM) .
Somos de la opinión que la sustitución que realizó la Ley 27.430 del artículo que se refiere a los quebrantos permite actualizarlos desde los ejercicios iniciados a partir del 01/01/2018. Además, la inexistencia en dicha ley de excepciones a la vigencia sobre este tema –como sí hubo sobre otros puntos de la reforma frente al impuesto a las ganancias– permiten actualizar todos los quebrantos no prescriptos, se hayan generado antes o después de la entrada en vigor de la misma.
Sin embargo, la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) tiene una interpretación diferente.
En su “ABC – Preguntas y Respuestas Frecuentes”, bajo el ID 24753174, la administración ha manifestado el 19/12/2019 que los quebrantos no resultan actualizables, atento que el primer párrafo del artículo 93 (anteriormente, 89) de la LIG dispone que las actualizaciones previstas en la ley se practicarán conforme lo establecido en el artículo 39 de la Ley 24.073. Aquella norma dispuso que, desde abril de 1992, las actualizaciones se harán por uno (1,000).
En nuestra humilde opinión, la respuesta de la AFIP yerra en una cuestión básica: la actualización de quebrantos es independiente del mecanismo dispuesto en el art. 93. En efecto, el método del art. 93 resulta aplicable para la actualización de costos computables y valores amortizables, por cuanto los artículos que se refieren a dichos elementos remiten expresamente al mismo. Destacamos que, en materia de quebrantos, el artículo 23 contiene su propia metodología, sin remisión alguna al art. 93.
El yerro de la respuesta señalada queda expuesto al recordar que existen otras actualizaciones que resultan independientes del art. 93. Tal es el caso de las deducciones personales, que se actualizan anualmente por el coeficiente de variación anual de la Remuneración Imponible Promedio de los Trabajadores Estables (RIPTE). Vale decir que la actualización de estos conceptos ha sido reconocida periódicamente por la propia AFIP, sin que hiciera remisión alguna al art. 93 para impedirla.
Si bien la Corte Suprema (CSJN) se pronunció en contra a reconocer un mayor quebranto por aplicación del ajuste integral por inflación (Título VI) cuando no había impuesto a pagar, existe actualmente, un dictamen favorable de la Procuración General en el caso “Telefónica de Argentina S.A.” donde sí hay “impuesto a pagar”.
Por todo lo anterior, sostenemos que la actualización de los quebrantos es un derecho de los contribuyentes, que está actualmente permitido por la legislación vigente. Tomar quebrantos no actualizados implicará abonar el impuesto reconociendo una ganancia distorsionada.
