Por Martín R. Caranta y Pablo López Socios - Lisicki Litvin y Asoc.
El año pasado, entre las elecciones PASO y la primera vuelta de las presidenciales, se publicó en el Boletín Oficial la Ley 27.725 (B.O. 06/10/2023), impulsada por el entonces Ministro de Economía -y también candidato- Sergio Massa.
Se creó así un impuesto cedular sobre los "Mayores Ingresos", aplicable a las rentas del trabajo personal, obtenidas por el desempeño de cargos públicos, sueldos, jubilaciones o pensiones, con ciertas excepciones. Este régimen ha sido denominado coloquialmente "Impuesto Cedular" y resulta aplicable desde 1° de enero de 2024.
La principal característica, contraria a la filosofía del impuesto a las Ganancias, es que no permite la deducción de los "gastos necesarios". Contempla como única deducción un monto mínimo no imponible ad hoc de 180 Salarios Mínimos Vitales y Móviles (SMVM). Técnicamente, esta modalidad de resulta una aberración.
Una primera gran crítica es que trata de igual modo a un sujeto soltero que a otro con familiares a su cargo (v.gr. cónyuge e hijos).
Por otro lado, existen gastos que debe afrontar toda persona humana, y que determinan su capacidad contributiva, pero que aquí se ignoran por completo. Podemos citar, como ejemplos, a los gastos médicos, al seguro de vida o de retiro, también al alquiler de la casa habitación del contribuyente y a los gastos en educación.
Tampoco pueden deducirse los gastos de movilidad, viáticos y otras compensaciones análogas, que no son ingresos, sino más bien reintegro de gastos.
Sin dudas, estamos ante un verdadero "Frankenstein" tributario, una improvisación política, tristemente convertida en ley.
Amén de los horrores de técnica tributaria, están las cuestiones financieras, el "agujero fiscal" que provoca esta criatura, tema que no abordaremos aquí pero que no podemos dejar de mencionar, dado que actualmente preocupa y complica a las provincias. Claro que las consecuencias las pagan los ciudadanos de a pie.
Inicialmente, el plan del actual gobierno era derogar este engendro por medio del "Capítulo Fiscal" contenido en la "Ley de Bases". Luego dicho capítulo fue eliminado y actualmente el proyecto de ley volvió para atrás en el trámite parlamentario.
Así las cosas, parece que vamos convivir con el "impuesto cedular" por tiempo indeterminado, lo que nos obliga a reflexionar sobre ciertos aspectos pendientes de precisión. Vale mencionar que -llamativamente- esta Ley 27.725 no fue reglamentada, ni por el Poder Ejecutivo, ni por la Administración Federal (AFIP).
Habíamos mencionado al inicio que el impuesto cedular alcanza a las rentas del trabajo personal, pero con ciertas excepciones. En lo que respecta a los sueldos, la excepción está dada por los "directores, síndicos, miembros de consejos de vigilancia de sociedades anónimas y cargos equivalentes de administradores y miembros de consejos de administración de otras sociedades, asociaciones, fundaciones y cooperativas".
La excepción que pesa sobre los directores ha provocado incertidumbre y lo sigue haciendo
La excepción que pesa sobre los directores ha provocado incertidumbre y lo sigue haciendo. El mensaje de elevación del Proyecto de Ley al Congreso nada menciona al respecto, no consta intención alguna de exceptuar a los directores, sólo indica que se pretende crear un impuesto sobre quienes perciben "mayores ingresos". Es decir, el alcance parecería ser por monto, sin distinguir por otras cuestiones.
Corresponde aclarar que cuando la ley se refiere a "directores", comprende a quienes integran el órgano de administración de una sociedad, no a los empleados que reciben tal denominación por escalafón o jerarquía; sobre estos últimos no aplica la excepción.
A su vez, interpretamos que la excepción únicamente rige para cargos titulares. Un director suplente no tiene la función ni la responsabilidad de director mientras no pase a cubrir la vacancia de un titular. Ergo, no le rige la excepción mientras no se desempeñe como titular.
Superadas esas inquietudes iniciales, cabe atender a algunas situaciones que pueden plantearse en la práctica, en torno a la excepción de los directores.
- ¿Qué sucede con un sujeto que es empleado en una sociedad y director en otra? Incluso puede pasar que sea director de una empresa familiar, que nada tiene que ver con la sociedad que lo emplea.
- ¿Qué pasa si un sujeto es empleado de una sociedad y director de la misma, pero que no cobra honorarios por dicho cargo? Es un caso típico en empresas multinacionales, donde los gerentes de la firma también son llamados a cubrir cargos de directores que el estatuto requiere.
Resulta absurdamente inequitativa la excepción si se piensa en el caso de dos accionistas de una sociedad anónima, que no son directores, pero que son empleados en relación de dependencia. Sobre ellos no pesa exclusión alguna.
Inicialmente, se consideró en el ambiente profesional que la excepción estaba dirigida a directores de empresas familiares, donde un sujeto resultaba accionista, director y empleado.
La AFIP no reglamentó la modalidad de retención del impuesto cedular
Finalizando el mes de octubre del 2023, en un encuentro académico, la Subsecretaria de Ingresos Públicos comentó que la excepción únicamente aplicaba para directores y empleados de una misma sociedad. Lamentablemente, a la fecha dicha interpretación no se concretó en un dictamen, como sí ocurrió a lo largo del año pasado para otras cuestiones vinculadas con el impuesto a las ganancias de los trabajadores.
Decíamos antes que la AFIP no reglamentó la modalidad de retención del impuesto cedular. Era práctica habitual del organismo, ante una modificación en las deducciones personales del impuesto a las ganancias, dar a conocer vía resolución general -con publicación a través del Boletín Oficial- las nuevas deducciones aplicables a cada mes.
Imaginábamos que con un nuevo impuesto -el "cedular"- no podría hacerse de otra manera. Sin embargo, la AFIP considera que la RG 4003, que reglamenta las retenciones del impuesto a las ganancias sobre sueldos, también debe aplicarse tal como está al impuesto cedular.
Estamos ante un régimen de tributación con más vicios que virtudes.
Mediante una publicación en su página web, la AFIP detalló los criterios según los cuales se deben practicar las retenciones del impuesto Cedular a partir del 01/01/2024. Las respuestas a posibles inquietudes se difundieron informalmente a través de una suerte de "Preguntas y respuestas frecuentes" que forman parte del micrositio dedicado al impuesto a las ganancias [ABC - Consultas Frecuentes - Impuesto cedular (Cap. III - título IV)].
Con la informalidad comentada, la administración indicó que el mínimo no imponible anual se divide por los 12 meses que tiene el año fiscal, para ser 15 SMVM por mes, que se deben acumular mensualmente. Se publicó además la tabla para el mes de enero 2024 (pregunta 26145571).
También se menciona que, en caso de pluriempleo, y cuando se perciban de distintos empleadores rentas comprendidas en ambos regímenes —cedular y general— actuará como agente de retención aquel que abone las rentas comprendidas en el Régimen General (pregunta 26145570). Así visto, parecería que ambos regímenes pueden convivir, ante lo cual un director de una sociedad que es empleado en otra puede tributar por el "cedular" por sus sueldos, que era la primera inquietud formulada.
Respecto de un director titular, que es empleado de la misma sociedad, incluso cuando renuncie a su retribución -lo que usualmente sucede en grandes empresas-, nada ha sido dicho. Aquí la literalidad de la ley parece no perdonar a los directores.
Sin dudas, estamos ante un régimen de tributación con más vicios que virtudes. Asumiendo una convivencia forzada por tiempo indeterminado, y en honor a la seguridad jurídica de los contribuyentes, resulta imperiosa una adecuada reglamentación del impuesto cedular, como así también que las autoridades competentes se pronuncien formalmente para dar las precisiones necesarias.
