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Por Martín R. Caranta y Lucas Gutiérrez

Con la RG 5391, estamos ante una violación grosera de la Constitución Nacional

La división de poderes, el principio de legalidad y capacidad contributiva, entre otras garantías del contribuyente, se ignoran olímpicamente.

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23 julio de 2023

Por Martín R. Caranta y Lucas Gutiérrez Socios - Lisicki Litvin y Asoc.

La Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) creó, mediante la Resolución General 5391, un nuevo pago a cuenta a cuenta del Impuesto a las Ganancias (IG) para ciertas empresas que supuestamente obtuvieron ingresos extraordinarios.

Se recordará que, casi un año atrás, en agosto pasado, la misma administración publicó la RG 5248 que implementaba un pago a cuenta también para empresas con ingresos "extraordinarios"

En aquella oportunidad, la medida se justificaba con la crisis de la economía mundial, afectada con un incremento general y extraordinario de los precios internacionales, en especial de commodities, alimentos y energía, a raíz del conflicto bélico entre Rusia y Ucrania. 

En esta ocasión, también se apoya la implementación del pago a cuenta en que algunos actores económicos se vieron beneficiados al obtener ingresos extraordinarios por la producción y/o comercialización de ciertos productos, así como la prestación de determinados servicios.

Sin embargo, el principal justificativo de este nuevo pago a cuenta es que la AFIP tiene en la mira a los contribuyentes con quebrantos impositivos de ejercicios anteriores, que los han computado y, "por aplicación de las normas del Impuesto a las Ganancias" (sic), se ha anulado el resultado impositivo, con la consecuente falta de determinación del impuesto de uno o más períodos fiscales. 

En definitiva, resulta a todas luces evidente que a la AFIP no le interesa respetar lo que dice la ley de gravamen, norma aprobada por nuestro Congreso -dicho sea de paso- y consecuentemente crea una reglamentación para recaudar fondos en casos que para la ley no existe impuesto ni obligación de pago.

En definitiva, estamos ante una violación grosera de la Constitución Nacional: la división de poderes, el principio de legalidad, de capacidad contributiva, entre otras garantías del contribuyente, se ignoran olímpicamente.

A raíz de lo expuesto, la RG 5391 presenta un nuevo pago a cuenta del Impuesto a las Ganancias que deberán ingresar las sociedades del país y las sucursales en el país de entes extranjeros que en la declaración jurada del período fiscal 2022 ó 2023, según corresponda, cumplan con dos condiciones:

  1. Hayan informado un Resultado Impositivo -sin aplicar la deducción de los quebrantos de ejercicios anteriores conforme la ley del impuesto- que sea igual o superior a $ 600 millones.
  2. No hayan determinado impuesto.

A los efectos de la determinación del pago a cuenta, los sujetos alcanzados deberán considerar la declaración jurada del impuesto a las ganancias 2022 o 2023, según el mes de cierre de ejercicio:

  • Cierre entre los meses de agosto y diciembre de 2022, ambos inclusive: se utilizará la declaración jurada 2022. 
  • Cierre entre los meses de enero y julio de 2023, ambos inclusive: se utilizará la declaración jurada 2023. 

La resolución dispone que el pago a cuenta será computable en el período fiscal siguiente al que se haya tomado como base de cálculo: 

  • Cierre entre los meses de agosto y diciembre de 2022, ambos inclusive: período fiscal 2023.
  • Cierre entre los meses de enero y julio de 2023, ambos inclusive: período fiscal 2024.

El monto del pago a cuenta se determinará aplicando el 15% sobre el Resultado Impositivo del período fiscal de base (2022 o 2023), "sin considerar la deducción de los quebrantos impositivos de ejercicios anteriores en los términos de la Ley del Impuesto a las Ganancias".

La decisión de la AFIP de excluir de la base de cálculo a los quebrantos sin dudas atenta contra la naturaleza de los anticipos, que debe respetar la capacidad contributiva de los sujetos pasivos.

Así las cosas, contemplar los quebrantos de ejercicios anteriores, más aún aquellos que se deducirán efectivamente, es una obligación para no crear un pago a cuenta disociado de la realidad, lo cual aquí se ignora. Al desconocer lo apuntado, el Fisco Nacional incurre en una arbitrariedad manifiesta y en una ilegalidad patente, exigiendo el pago de un impuesto sin ley. 

Se llega así al absurdo de contradecir su propia lógica, aquello que le da sentido, que es la presunción de la continuidad en la capacidad contributiva del obligado al pago, situación que no se verifica cuando la liquidación del impuesto del período inmediato anterior que le sirve de base arroja quebranto.

La jurisprudencia del Máximo Tribunal es consistente en sostener que no se admiten los anticipos por encima de lo que será el impuesto del período fiscal siguiente. Si así no fuera, estaríamos ante una suerte de "empréstito forzoso" sin ley que lo disponga.

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Existen otras dos medidas en esta resolución general que exponen la voracidad recaudatoria que motiva la norma:

  • No admite la cancelación por compensación con saldos a favor que un contribuyente pueda tener por otros tributos.
  • No se podrá considerar este pago a cuenta en una reducción de anticipos.

La imposibilidad de compensar es objetable judicialmente por ser lisa y llanamente inconstitucional. 

La AFIP está habilitada por la Ley 11.683 de Procedimiento Fiscal a realizar compensaciones de oficio, más carece de facultades para prohibir este modo de cumplimiento de la obligación que la referida normativa reconoce a favor de los responsables y contribuyentes, como lo tiene reiteradamente dicho la Corte Suprema de Justicia de la Nación a partir del caso "Rectificaciones Rivadavia". 

La reducción de anticipos, cuando se estima que el impuesto a ingresar por la metodología de cálculo prevista resultará superior a la obligación fiscal que se proyecta por el período contra el cual se imputarán, responde a la naturaleza de este instituto y al respeto a la capacidad contributiva.  

Es pacífica la jurisprudencia según la cual, al deber de tributar de los particulares, le corresponde un correlativo derecho del Fisco a recaudar, "...derecho que encuentra su límite en la definitiva configuración del hecho imponible, esto es, en la efectiva exteriorización de la capacidad contributiva" ("Repartidores de Kerosene...", CSJN, del 13/12/1984).

En resumidas cuentas, este pago a cuenta presenta irregularidades por donde se lo mire: una violación al principio de reserva de ley y una flagrante afectación a la capacidad contributiva. 

Quien tenga saldos a favor de otros impuestos, créditos por devolución del IVA por exportaciones realizadas o reintegros de exportación pendientes de cobro debería -en principio- abonar el anticipo extraordinario no obstante ser acreedor del propio Fisco Nacional, lo cual carece de toda lógica.

Sin mucho esfuerzo, se advierte que existen vicios groseros en la norma comentada, que dan lugar a su impugnación judicial para impedir una recaudación que a priori se presenta como ilegal, irrazonable y arbitraria

En lo que respecta a los vencimientos, la norma establece el pago en tres cuotas iguales y consecutivas, según la fecha de cierre de ejercicio:

  • Cierres entre agosto a diciembre 2022: vencimiento a partir de agosto 2023.
  • Cierres entre enero a mayo 2023: vencimiento a partir de diciembre 2023.
  • Cierres en junio 2023: vencimiento a partir de enero 2024.
  • Cierres en julio 2023: vencimiento a partir de febrero 2024.

Los primeros vencimientos de este pago a cuenta comenzarán en agosto próximo, existe tiempo suficiente para evaluar y poner en marcha una adecuada estrategia procesal para quienes decidan defender sus derechos como contribuyente, haciendo respetar la ley del gravamen y la Constitución Nacional. 

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